Tax Highlights for Real Estate – Wrzesień 2023

Ważny wyrok NSA w kontekście sprzedaży nieruchomości komercyjnych

Pod koniec lipca zapadł ważny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I FSK 892/18) dotyczący zakupu nieruchomości komercyjnej – w tym przypadku centrum handlowego. Kanwą sporu było określenie czy przedmiotem nabycia było (i)  zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP) czy też  (ii) nabycie poszczególnych składników majątkowych wraz z przynależącymi do nich prawami.

Sprawa rozpoczęła się w 2016 roku, kiedy dwa podmioty zawarły umowę sprzedaży nieruchomości komercyjnej która składała się z gruntu wraz z budynkiem, przynależnościami oraz prawami jej dotyczącymi. Sprzedający przeniósł na Spółkę wszystkie przysługujące mu prawa i wierzytelności wynikające z umów najmu oraz dokumenty zabezpieczenia umów najmu. W ramach transakcji nie przeniesiono natomiast praw i obowiązków wynikających z umowy zarządzania, w tym monitoringu, umowy ubezpieczenia nieruchomości, umów w zakresie dostaw mediów i bieżącego administrowania przedsięwzięciem jak również umów rachunków bankowych. Spółka dysponowała interpretacją potwierdzająca prawo do odliczenia VAT z tytułu przedmiotowego nabycia.

Organy podczas postępowania zakwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem zdaniem organu transakcja dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Sprawa swój finał znalazła przed NSA, który zadał pytania prejudycjalne do TSUE, które brzmiały:

1. czy Polska właściwie implementowała przepisy unijnej Dyrektywy VAT wyłączając opodatkowanie VAT dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa bez uzależnienia stosowania takiego wyłączenia od warunku istnienia następstwa prawnego pomiędzy zbywcą a nabywcą? – zdaniem TSUE przepisy krajowe nie naruszają dyrektywy VAT w zakresie ZCP.
2. czy dla zastosowania wyłączenia z opodatkowania VAT dla dostawy nieruchomości komercyjnych musi dojść do przekazania wszystkich składników takiej zorganizowanej części majątku zbywcy, a zmiana w tym zakresie (w szczególności brak przejęcia umów ubezpieczenia i zarządzania zbywanym majątkiem) oznacza, że doszło do opodatkowanej VAT dostawy towaru? – Zdaniem TSUE brak przeniesienia np. umów ubezpieczenia czy zarządzania nie jest wystarczające aby mogło uniemożliwić kontynowanie prowadzenia działalności.

TSUE w wyroku z dnia 16 stycznia 2023 r., sygn. C 729/21 odpowiedział, że:

1. przepisy krajowe dot. ZCP nie stoją na przeszkodzie unijnej Dyrektywie VAT;
2. brak przeniesienia takich elementów jak umowa zarządzania czy umowa ubezpieczenia w ramach sprzedaży nieruchomości nie jest wystarczająca, aby uniemożliwić prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W konsekwencji, opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości komercyjnej nie jest uzależnione od przekazania przedmiotowych składników.

NSA mając na względzie odpowiedzi TSUE na pytania prejudycjalne oddalił skargę kasacyjną, stwierdzając, że sprzedaż nieruchomości komercyjnej nie stanowiła dostawy towaru opodatkowanej VAT lecz zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Skład orzekający zwrócił  uwagę, że brak przeniesienia umowy o zarządzanie nie przesądza o uznaniu sprzedaży za dostawę nieruchomości opodatkowaną VAT. Konsekwentnie, NSA uznał, że w opisanym stanie faktycznym transakcja powinna być wyłączona z opodatkowania VAT.

Na podkreślenie zasługuje ten fragment orzeczenia NSA, w którym jest odniesienie do braku mocy ochronnej interpretacji podatkowej. Wskazano, że interpretacja spółki dotyczyła wyłącznie prawa do odliczenia podatku naliczonego, a nie klasyfikacji transakcji jako ZCP. Oznacza to w praktyce, że podatnicy dokonujący zakupu nieruchomości powinni przykładać uwagę nie tylko do prawa do odliczenia czy braku zwolnienia przedmiotowego z VAT, a le również czy dokonana transakcja sprzedaży nieruchomości nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa/ZCP a dostawę towaru opodatkowaną VAT.

Warto przypomnieć, że w 2018 r. Ministerstwo Finansów wydało objaśnienia dotyczące tej kwestii, które zachowują moc ochronną. W praktyce jednak ochrona wynikająca z objaśnień może być ograniczona z uwagi na skomplikowanie transakcji zbycia nieruchomości. Dlatego, planując transakcję obejmującą dostawę nieruchomości komercyjnych w dalszym ciągu warto uzyskać interpretacje indywidualną.

Wracają obowiązki dotyczące certyfikatów rezydencji podatkowej

1 lipca 2023 r. stan zagrożenia epidemicznego związany z pandemią COVID-19 został odwołany. Ma to wpływ na wydłużone wcześniej z powodu pandemii terminy ważności certyfikatów rezydencji. Preferencyjne przepisy wprowadzone w trakcie okresu pandemii w związku z utrudnionym dostępem do urzędów.

Przepisy szczególne dotyczył głównie certyfikatów które:

• zostały wydane bez terminu ważności, mogły być wtedy wykorzystane przez płatników przez okres trwania stanu epidemii lub stanu zagrożenia epidemicznego, jeśli 12 miesięczny termin ich wydania upływałby w czasie trwania tych stanów oraz 2 miesiące po ustaniu stanów, lub
• obejmowały 2019 lub 2020 rok, mogły być wtedy używane przez polskich płatników pod warunkiem uzyskania oświadczenia podatnika co do aktualności danych w nich zawartych.

Od 2 września 2023 r. płatnicy podatku u źródła nie mogą już liczyć na złagodzone obowiązki dotyczące posiadania certyfikatów rezydencji.

Zatem w związku z ustaniem stanu zagrożenia epidemicznego należy zweryfikować kompletność posiadanych certyfikatów rezydencji.

Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kar umownych

O indywidualną interpretację podatkową wystąpiła spółka, która produkuje żywność, a następnie odsprzedaje ją do obrotu wielotowarowego (gdzie klientami są między innymi hurtownie czy dystrybutorzy). W podpisanych z kontrahentami umowach znajdują się zapisy odnośnie kar umownych, za ewentualne zdarzenia takie jak brak dostawy czy ich opóźnienie.

Wobec powyższego spółka postanowiła zadać dyrektorowi KIS-u pytanie, odnośnie możliwości zaliczenia kar umownych do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Kanwą sporu pomiędzy spółką a dyrektorem KIS-u było brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodu nie uważa się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Zdaniem spółki wszystkie wydatki, poza tymi wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przez spółkę przychodami, lub służą zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Skarżąca spółka zwracała również uwagę na zakaz stosowania wykładni rozszerzającej, który w tym przypadku próbował zastosować dyrektor KIS-u. W związku z tym kary związane z brakiem dostawy bądź jej opóźnieniem może zostać zaliczony do kosztów podatkowych.

Z tak przedstawionym stanowiskiem nie zgodził się Dyrektor KIS, wskazując że nie ma znaczenia przyczyna niewykonania zobowiązania, czy też niedochowania przez zobowiązanego terminu świadczenia. Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności zobowiązanego za niewykonanie świadczenia, jego opóźnienie czy zwłokę, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku obligacyjnego łączącego strony.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 17 lipca 2023 r., sygn. akt. III SA/WA 716/23 ostatecznie stanął po stronie spółki, postanawiając jednocześnie uchylić zaskarżoną interpretację. W ustnym uzasadnieniu zwracał uwagę na od wielu lat utrwalony w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym art. 16 ust. 1 pkt. 22 ustawy o CIT nie można interpretować rozszerzająco. Swoją decyzję argumentował również tym, że gdyby uznać, że każda kara umowna nie może być kosztem, wskazywanie w przepisie dotyczącym NKUP-ów określonych kar umownych nie miałoby uzasadnienia.